资本交易税务管理指南及案例剖析pdf

A. 企业接收股东划入资产的纳税筹划技巧及典型案例分析

企业接收股东划入资产的纳税筹划技巧及典型案例分析

国家税务总局公告2014年第29号第二条第(二)项规定：企业接收股东划入资产，凡作为收入处理的，应按公允价值计入收入总额，计算缴纳企业所得税，同时按公允价值确定该项资产的计税基础。下面是我为大家带来的企业接收股东划入资产的纳税筹划技巧及典型案例分析，欢迎阅读。

(一)纳税筹划的法律依据

1、《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》(国家税务总局公告2014年第29号)第二条第(一)项规定：企业接收股东划入资产(包括股东赠予资产、上市公司在誉大桥股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权，下同)，凡合同、协议约定作为资本金(包括资本公积)且在会计上已做实际处理的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。

国家税务总局公告2014年第29号第二条第(二)项规定：企业接收股东划入资产，凡作为收入处理的，应按公允价值计入收入总额，计算缴纳企业所得税，同时按公允价值确定该项资产的计税基础。

根据本条规定，企业接受股东划入资产的税务处理，分为两种情况，第一种情况，作为接受投资处理，即：无需作为收入缴纳企业所得税;第二种情况，作为收入处理，即：按照接受捐赠，计入应纳税所得额。

2、《关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》(财会函【2008】60号文件)第八条规定：企业接受的捐赠和债务豁免,按照会计准则规定符合确认条件的,通常应当确认为当期收益。如果接受控股股东或控股股东的子公司直接或间接的捐赠,从经济实质上判断属于控股股东对企业的资本性投入,应作为权益性交易,相关利得计入所有者权益(资本公积)。

3、企业会计准则解释第5号》第六条：问：企业接受非控股股东(或非控股股东的子公司)直接或间接代为偿债、债务豁免或捐赠的，应如何进行会计处理?

答：企业接受代为偿债、债务仿悄豁免或捐赠，按照企业会计准则规定符合收入确认条件的，通常应当确认为当期收益;但是，企业接受非控股股东(或非控股股东的子公司)直接或间接代为偿债、债务豁免或捐赠，经济实质表明属于非控股股东对企业的资本性投入，应当将相关利得计入所有者权益(资本公积)。

企业发生破产重整，其非控股股东因执行人民法院批准的破产重整计划，通过让渡所持有的.该企业部分股份向企业债权人偿债的，企业应将非控股股东所让渡股份按照其在让渡之日的公允价值计入所有者权益(资本公积)，减少所豁免债务的账面价值，并将让渡股份公允价值与被豁免的债务账面价值之间的差额计入当期损益。控股股东按照破产重整计划让渡了所持有的部分该企业股权向企业债权人偿债的，该企业也按此原则处理。

由此可见，企业会计准则对无论控股股东，还是非控股股东的投入，均分为两种情形，符合收入确认条件的，作为收入处理，否则作为资本金(资本公积)处理，这种规定同29号公告规定是相符的。、《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》(国家税务总局公告2014年第29号)的税收政策与股东划入资产的会计准则界定保持一致。

(二)纳税筹划方案

为了节省税收负担，企业在进行纳税筹划时，最有利的纳税筹划工具是合同，即企业必须在合同签订环节或必须通过合同进行纳税筹划。本案例中的纳税筹划技巧是：企业接收股东划入资产行为，必须签订投资或增资协议，在投资合同或增资协议中明确投资或资资作为资本金(包括资本公积)处理，而不能签订捐赠协议，作为捐赠处理。

[分析：某企业接受股东资产划入的纳税筹划技巧]

1、案情介绍

集团公司甲以货币资金100万元投资设立资产管理有限公司乙;一个月后，集团公司甲与资产管理有限公司乙达成协议，在协议书中明确：集团公司甲以货币资金200万元及评估价值为30641万元的土地使用权划入资产管理有限公司乙，请分析如何纳税筹划使企业乙的税负最低?

2、纳税筹划技巧

本案例中的乙公司接受甲集团划入资产的纳税筹划，主要通过合同签订来实现。有两种合同签订技巧：

第一种是集团公司甲与资产管理公司乙签订庆猛资产无偿划入协议或捐赠协议书。

第二种是集团公司甲与资产管理公司乙签订投资或增资协议书，协议书中明确：集团公司甲以货币资金200万元及评估价值为30641万元的土地使用权向资产管理有限公司乙进行增资，增资后资产管理公司乙实收资本300万元，资本公积为30641万元。

3、纳税筹划技巧的税负分析

如果按照第一种合同签订方案，根据国家税务总局公告2014年第29号第二条第(二)项规定：企业接收股东划入资产，凡作为收入处理的，应按公允价值计入收入总额，计算缴纳企业所得税，同时按公允价值确定该项资产的计税基础。基于此规定，乙企业应该缴纳企业所得税30641万元×25%=7660.25(万元)。

如果按照第二种合同签订技巧，根据国家税务总局公告2014年第29号第二条第(一)项规定：企业接收股东划入资产(包括股东赠予资产、上市公司在股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权，下同)，凡合同、协议约定作为资本金(包括资本公积)且在会计上已做实际处理的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。则乙公司不缴纳企业所得税30641万元×25%=7660.25(万元)。因此，第二种合同签订技巧比第一种合同签订技巧节省税收7660.25万元。

B. 企业分立的税务处理及案例分析

法律主观：

分立，是指一家企业将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业，被分立企业 股东 换取分立企业的 股权 或非股权支付，实现企业的依法分立。现对分立过程中可能涉及到哪些税收问题,应如何进行税务处理?笔者在此进行分析以飨读者。 (一)企业分立活动不征收营业税 《中华人民共和国营业税暂行条例》及其实施细则：营业税的征收范围为在中华人民共和国境内有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为。企业分立不属于该征税范围，其实质是被分立企业股东将该企业的资产、负债转移至另一家企业，有别于被分立企业将该 公司 资产( 土地使用权 、房屋建筑物)转让给另一家企业的应征营业税行为，因此，企业分立不应征收营业税。 《国家税务总局关于转让企业产权不征收营业税问题的批复》( 国税 函[2002]165号)规定：“根据《中华人民共和国营业税暂行条例》及其实施细则的规定，营业税的征收范围为有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为。转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决定的，与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全不同。因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收范围，不应征收营业税。” (二)企业分立活动不征收 增值税 根据《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则的规定，增值税的征收范围为在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物。企业分立不属于该征税范围，其实质是被分立企业股东将该企业的资产、负债转移至另一家企业，有别于被分立企业将该公司资产(存货、固定资产)转让给另一家企业的应征增值税行为，因此，企业分立不应征收增值税。 《国家税务总局关于 纳税 人资产重组有关增值税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第13号)规定：“纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。” (三)企业分立活动不征收 土地增值税 《中华人民共和国土地增值税暂行条例》规定：土地增值税的征收范围为转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入。企业分立涉及的土地所有权转移不属于土地增值税征税范围，并非被分立企业将土地转让给新成立企业，而是被分立企业的股东将该资产换股，因此滑盯毁，企业分立涉及的土地转移不征收土地增值税。 (四)企业分立活动的 企业所得税 处理：一般性税务处理和特性性税务处理 1、企业分立的一般性税务处理 财税[2009]59号规定：企业分立，当事各方应按下列规定处理：(1)被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失;(2)分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础;(3)被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理;(4)被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理;(5)企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。 例如，某企业a准备分立为a和b，也就是存续分立方式(不满足特殊税务处理条件分立)，此时，税务处理如下： a企业分立出去的资产比如土地、固定资产、存货、投资等，均需要按照公允价值确认资产转让所得或损失; b企业取得这些资产计税基础也按公允价值确认; a企业的股东取得b企业的股权或其他非股权支付额，应视同被分立企业分配再投资处理(实际上，在我国企业分回利润则烂可以免税); a和b企业的亏损不得互相结转弥补。 另外，《国家税务总局关于发布《企业重组业务企业所得税管理办法》的公告》(国家税务总局公告2010年第4号)第十四条规定：“企业发生分立，被分立企业不再继续存在，应按照财税[2009]60号文件规定进行清算。被分立企业在报送《企业清算所得纳税申报表》时，信备应附送以下资料： (一)企业分立的工商部门或其他政府部门的批准文件; (二)被分立企业全部资产的计税基础以及评估机构出具的资产评估报告; (三)企业债务处理或归属情况说明; (四)主管税务机关要求提供的其他资料证明。” 第十五条规定：“企业分立，分立企业涉及享受《税法》第五十七条规定中就企业整体(即全部生产经营所得)享受的 税收优惠 过渡政策尚未期满的，仅就存续企业未享受完的税收优惠，按照财税[2009]59号文件第九条规定执行;注销的被分立企业未享受完的税收优惠，不再由存续企业承继;分立而新设的企业不得再承继或重新享受上述优惠。分立各方企业按照《税法》的税收优惠规定和税收优惠过渡政策中就企业有关生产经营项目的所得享受的税收优惠承继问题，按照《实施条例》第八十九条规定执行。 2、企业分立的特性性税务处理 根据财税[2009]59号的规定，如果分立满足以下几个条件，则可以使用特殊税务处理：(1)具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的;(2)企业分立后的连续12个月内不改变分立资产原来的实质性经营活动;(3)取得股权支付的原主要股东，在分立后连续12个月内，不得转让所取得的股权;(4)被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。 特殊税务处理方法如下： (1)分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定; (2)被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继; (3)被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补; (4)被分立企业的股东取得分立企业的股权(以下简称“新股”)，如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权(以下简称“旧股”)，“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零;或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上; (5)暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。 非股权支付对应的资产转让所得或损失=(被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础)×(非股权支付金额÷被转让资产的公允价值) 另外，《国家税务总局关于发布《企业重组业务企业所得税管理办法》的公告》(国家税务总局公告2010年第4号)第二十七条规定：“企业发生分立，应准备以下资料： (一)当事方企业分立的总体情况说明。情况说明中应包括企业分立的商业目的; (二)企业分立的政府主管部门的批准文件; (三)被分立企业的净资产、各单项资产和负债账面价值和计税基础等相关资料; (四)证明重组符合特殊性税务处理条件的资料，包括分立后企业各股东取得股权支付比例情况、以及12个月内不改变资产原来的实质性经营活动、原主要股东不转让所取得股权的 承诺书 等; (五)工商部门认定的分立和被分立企业股东股权比例证明材料;分立后，分立和被分立企业工商 营业执照 复印件;分立和被分立企业分立业务账务处理复印件; (六)税务机关要求提供的其他资料证明。” (五) 个人所得税 如果被分立企业股东为自然人股东，而非法人股东，那么在企业分立时，是否需要缴纳所得税呢?是否视同分回利润再投资?如果是这样，外籍个人则无需缴纳个人所得税，中国个人则需要视同“股息、红利”缴纳个人所得税。 《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》(国税发[1997]198号)和《关于转增注册资本征收个人所得税问题的批复》(国税函[1998]333号)作出规定：“盈余 公积金 转增个人资本应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。”《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》(国税发[1997]198号)规定：“股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。”虽然该文件明确规定资本公积金转增股本不征税，但是，在随后的《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》(国税函[1998]289号)进行了相应的补充说明，国税发[1997]198号文件中所说的资本公积金转增个人股本不需征税，专指股份制企业股票溢价发行收入形成的资本公积金转增个人股本不作为应税所得，不征收个人所得税，而与此不相符合的其他资本公积金转增个人股本，应当依法征收个人所得税，包括企业接受捐赠、拨款转入、外币资本折算差额、资产评估增值等形成资本公积金转增个人股本要征收个人所得税。 通过上述文件，可以看到国家对于转增资本属于个人部分，需要交纳个人所得税。那么，分立时呢?暂无明文规定。笔者认为，企业分立不一定就是将税后利润进行投资，如果将原有投资进行分拆呢?另外，能否参照企业所得税的特殊处理规定，满足一定条件给予延迟纳税的优惠政策呢?在具体操作上，很可能取决于地方税务机关的判定了。 (六) 契税 《财政部、国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》(财税[2008]175号)第三条规定：“截止到2011年12月31日，企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，不征收契税。” (七) 印花税 《财政部、国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》(财税[2003]183号)第二条规定：“以合并或分立方式成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。”

C. 《中华人民共和国企业所得税法实施条例》释义与实用指南及案例精解的内容提要

新税法将为中外企业在中国市场上平等竞争奠定坚实的基础，为我国市场经济的健康发展提供充分的制度保障。作为我国立法的惯例，全国人大及其常委会通过的法律一般比较原则，为了法律的实施，往往需要国务院制定实施细则或实施条例，原外资企业所得税法也明确规定国务院制定实施细则。新企业所得税法除附则外也仅有五十六条，收入、扣除、资产的税务处理、应纳税所得额和应纳税额、税收优惠、特别纳税调整和征收管理等方面的规定都需要细化和进一步明确，因此，新企业所得税法在第五十九条规定了国务院的授权立法，即“国务院根据本法制定实施条例”。企业所得税法的实施条例属于行政法规，根据《中华人民共和国立法法》第56条规定，国务院根据宪锋裂法和法律，制定行政法规。行政法规可以就下列事项做出规定：（1）为执行法律的规定需要制定行政法规的事项；（2）宪法第八十九条规定的国务院行政管理职权的事项。
据悉，新税法公布后，国务院财政、税务主管部门等即按照税法的要求，进行实施条例的起草工作，并且在上报国务院法制办之后，广泛征求了全国人大、各部委、地方政府、内外资企业、以及经济和法学专家学者的意见。各方面的智慧和努力，终于共同打造了一部我们现在看到的长达一百多条的实施条例。2007年11月28日，国务院审议同意后于2007年12月6日发布了《中华人民共和国企业所得税法实施条例》，自2008年1月1日与新企业所得税法同步实施。我们认为，实施条例遵循了税收法定、科学规范、政策连续、国际惯例和利于操作的原则。实施条例的主要内容包括三个方面：一是为了便于进行操作和遵循税法确定性的要求，对税法中出现的若干重要概念作了明确、可操作的界定，如实际联系、实际管理机构、公益性捐赠、非营利组织、不征税收入、各类扣除等；二是对企业所得税制度的基本要素——收入、不征税收入、扣除的具体范围和标准、资产的税务处理、境外所得税抵免的具体办法，以及税收优惠具体项目的范围、优惠方式、优惠目录和优惠政策管理办法等作出界定；三是对重要的程序性规范进行了细化，如特别纳税调整中的关联交易调整、预约定价、受控外国公司、资本弱化等措施的范围、标准和具体办法，征收管理中的汇总纳税具体办法等。
应该说，实施条例和税法一起，共同构建了一个崭新的、有所继承和发扬、符合国际惯例、符合社会市场经济体制要求的法治化、现代化的企业所得税制度，是截止目前中国税收法治建设的最重大成就和立法典范。我们有理由相信，企业所得税法和条例的颁布实施，将为中国税收法治建设开拓一条康庄大道，为中国企业发展和经济发展提供舒适的平台，更重要的是作为我国税收法律主义光芒下民主与法治建设的巨大推动力！
为了满足广大企业财会人员、财税工作者和社会各界，对新税法及其实施条例的了解和学习需求，编者撰写了《中华人民共和国企业所得税法释义团悄与实用指南及案例精解》一书。
本书分为六个部分。第一部分为“国务院令和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》原文”，刊登国务院正式公布的《中华人民共和国企业所得税法实施条例》全文。
第二部分为“条文释义和案例精解”，对《中华人民共和国企业所得税法实施条例》进行逐条解释。该部分是本书的主体部分，具体包括三部分内容：一是法律原文，二是所涉及的《企业所得税法》的相关条款；三是条文释义，主要就法规条款的具体规定进行阐释并简单介绍相关的立法背景和新旧制度比较，四是案例精解，通过具体的案例对法规的内容进行阐述和解释，除个别条款以外，本书对所有的法规条款都备配了精心设计的案例。
第三部分为“新旧法规对照”，将新的《中华人民共和国企业所得税法实施条例》与原《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》、《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》的基本结构和条文进行对照。
第四部分为“相关法律法规附录”，即《中华人民共和国企业所得税法》、《中华人民共和国税收征收管理法》、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》和《企业会计准则》（节选）。
本书具有三大特色：第一，条文释义深入系统。本书立足于《企业所得税法实施条例》条款本身，就该条款的基本含义、主要特征以及适用的方法进行阐述，特别是从法律的规范分析法入手，对法规的条款进行了解剖式的分析，便于读者理解法律的精神和内涵。
第二，案例精解利于操作。《企业所得税法实施条例》是直接应用于操作的，为体现银或闭这个特点，本书精心选择案例，按照新税法和实施条例的规定，精要讲解，便于企业财会人员、财税工作者学习和掌握并实际操作。本书给几乎每个条款都编写了具有针对性的案例，这是同类图书所做不到的。
第三，新旧所得税法规对照。一般法律释义的书不会列入新旧法律对照的内容，本书将按照企业所得税法规内在的逻辑体系对新旧法律进行对照，让读者一目了然，迅速掌握新旧企业所得税法规的基本差异。
本书组织了庞大的具有深厚理论功底和实践经验的作者团队，他们是翟继光（中国政法大学）、易运和（国家税务总局所得税管理司原司长）、张晓冬（莫萨克·冯赛卡律师行）、赵灿奇（江苏省地方税务局）、刘宏伟（律师）、赵德芳（江苏省徐州市地方税务局）、卢富添（福建省上杭县地方税务局）、郭欣慰（江苏省铜山县地方税务局）、王洋林（北京市第一中级人民法院）、伍玉联（湖南省高级人民法院）、余启平（君合律师事务所）、窦慧娟（北京世泽律师事务所）、张晓龙（北京证信律师事务所）、吴东华（河南省周口市地方税务局）、吴金根（德勤会计师事务所）、高广彬（中国国际贸促会矿业行业分会）、徐夕文（北京市宣武区委）、段家星（国家检察官学院）、苗祥玲（金杜律师事务所）、阮耀明（上海市崇明县委）、孔霞（辽宁钢城正大律师事务所）。
本书在写作过程中充分参考了北京大学、中国人民大学、中国政法大学、中央财经大学等著名高校的著名财税法学者以及财政部、税务总局直接参与该条例起草的相关领导对《企业所得税法实施条例》的研究成果以及主要观点，力争将本书写成中国最权威、最有操作价值的《企业所得税法实施条例》释义。

D. 关联交易的税务风险

法律分析：
依据《税收征管法》第三十六条规定，关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用;不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额，税务机关有权进行合理调整。企业所得税法实施条例规定:第一百二十三条企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则，或者企业实施其他不具有合理商业目的安排的，税务机关有权在该业务发生的纳税年度起10年内，进行纳税调整。
1、成本加成法，是指按照成本加合理的费用和利润进行定价的方法。
2、利润分割法，是指将企业与其关联方的合并利润或者亏损在各方之间采用合理标准进行分配的方法。
3、再销售价格法，是指按照从关联方购进商品再销售给没有关联关系的交易方的价格，减除相同或者类似业务的销售毛利进行定价的方法。
4、可比非受控价格法，是指按照没有关联关系的交易各方进行相同或者类似业务往来的价格进行定价的方法。
5、交易净利润法，是指按照没有关联关系的交易各方进行相同或者类似业务往来取得的净利润水平确定利润的方法。

法律依据：
《中华人民共和国税收征收管理法》
第二十八条 税务机关依照法律、行政法规的规定征收税款，不得违反法律、行政法规的规定开征、停征、多征、少征、提前征收、延缓征收或者摊派税款。农业税应纳税额按照法律、行政法规的规定核定。
第二十九条 除税务机关、税务人员以及经税务机关依照法律、行政法规委托的单位和人员外，任何单位和个人不得进行税款征收活动。
第三十条 扣缴义务人依照法律、行政法规的规定履行代扣、代收税款的义务。对法律、行政法规没有规定负有代扣、代收税款义务的单位和个人，税务机关不得要求其履行代扣、代收税款义务。扣缴义务人依法履行代扣、代收税款义务时，纳税人不得拒绝。纳税人拒绝的，扣缴义务人应当及时报告税务机关处理。税务机关按照规定付给扣缴义务人代扣、代收手续费。

衍生问题：
税务如何认定关联交易？（一）一方直接或间接持有另一方的股份总和达到25%以上，或者双方直接或间接同为第三方所持有的股份达到25%以上。若一方通过中间方对另一方间接持有股份，只要一方对中间方持股比例达到25%以上，则一方对另一方的持股比例按照中间方对另一方的持股比例计算。
（二）一方与另一方（独立金融机构除外）之间借贷资金占一方实收资本50%以上，或者一方借贷资金总额的10%以上是由另一方（独立金融机构除外）担保。_
（三）一方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员是由另一方委派，或者双方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员同为第三方委派。